A concessão de incentivos fiscais é uma estratégia comumente utilizada pelo poder público, especialmente pelos estados da Federação, objetivando impulsionar o desenvolvimento econômico de determinadas regiões, na forma de benefícios com impacto financeiro em favor dos contribuintes. Dentre os citados incentivos, estão as subvenções.
Nesse sentido, muito se discutiu sobre a legalidade e constitucionalidade da incidência do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), sobre as subvenções de ICMS concedidas pelos estados.
Inicialmente, classificavam-se as subvenções como de “custeio” e “investimento”. As subvenções para custeio, isto é, aquelas concedidas para cobrir os custos operacionais de uma empresa, deveriam ser tributadas, enquanto as de “investimento”, ofertadas com o intuito de incentivar empresas a instalarem ou expandirem seus negócios em áreas específicas, estavam fora do campo de incidência do IR e da CS.
A Lei nº 12.973/2014, publicada no dia 14/5/2014, alterou a legislação que trata do IRPJ e da CSLL e previu que as subvenções para investimento, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público, não seriam tributadas, desde que incluídas em reserva de lucros e fossem utilizadas para absorção de prejuízo ou aumento do capital social.
Posteriormente, foi publicada a Lei Complementar nº 160/2017, que alterou a Lei nº 12.973/2014, consignando que todos os benefícios fiscais de ICMS deveriam ser considerados como subvenção para investimento e, por consequência, não tributados pelo IRPJ e pela CSLL.
Crédito presumido de ICMS
Em 8/11/2017, o Superior Tribunal de Justiça finalizou o julgamento do Recurso Especial nº 1.517.492, em que consolidou sua jurisprudência, no sentido de determinar a exclusão do crédito presumido de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, sob pena de violação ao princípio constitucional do pacto federativo.
Prevaleceu o entendimento que desautoriza a União Federal a tributar os benefícios de crédito presumido de ICMS, sob pena de ofensa ao princípio do pacto federativo, que garante a autonomia entre os entes da Federação.
Portanto, especificamente quanto ao crédito presumido de ICMS, o STJ entendeu que a não tributação do benefício ultrapassa a discussão acerca do conceito de subvenção e declarou indevida a incidência de IRPJ e CSLL, sem, inclusive, necessidade de observância à Lei 12.973/2014.
Recursos Especiais 1.945.110 e 1.987.158 – Tema nº 1.182
Em seguida, visando estender o entendimento firmado no recurso nº 1.517.492 a todos os benefícios fiscais de ICMS, os contribuintes iniciaram a discussão, no Poder Judiciário, a fim de que o tratamento dado ao crédito presumido fosse aplicado à redução de base de cálculo, redução de alíquota, entre outros.
A aplicação da decisão proferida a todos os benefícios fiscais afastaria a incidência do IRPJ e da CSLL sobre eles, bem como os requisitos impostos no artigo 30 da Lei nº 12.973/2014.
Por conseguinte, em 26/04/2023, no julgamento do Tema nº 1.182, o STJ decidiu que há diferença, para fins de tributação pelo IRPJ e pela CSLL, entre o crédito presumido do ICMS e os demais benefícios fiscais deste imposto.
O tribunal declarou que só não haverá a incidência do IRPJ e CSLL sobre incentivos fiscais, quando os benefícios de ICMS cumprirem as determinações do artigo 10 da Lei Complementar 160/2017 e do artigo 30 da Lei 12.973/14.
Inclusive, o precedente formado pelo STJ permitiu que a Fazenda Nacional realizasse cobranças retroativas de IRPJ e CSLL sobre os incentivos de ICMS, caso o contribuinte tivesse realizado sua exclusão da base dos tributos, sem observar as previsões legais.
Em vista disso, as empresas recorrentes requereram a modulação da decisão, de forma que a decisão só produza efeitos a partir de 26 de abril de 2023, data do julgamento do mérito, a fim de reduzir a possibilidade cobranças futuras. O recurso ainda pende de julgamento.
Lei nº 14.789/2023
Já em 29/12/2023, foi publicada a Lei nº 14.789/2023, que revogou as previsões da Lei nº 12.873/2014.
A nova lei revogou as normas que excluíam as receitas de subvenção para investimento da base de cálculo do IRPJ, da CSLL, do PIS e da Cofins e, portanto, tais benefícios fiscais passaram a ser tributados pela União.
Por outro lado, visando mitigar incidência da tributação, a lei criou a figura do crédito fiscal, que deve ser habilitado perante a Receita Federal, e beneficia as empresas tributadas pelo lucro real, que recebem subvenção dos entes federados, com o objetivo de implantar ou expandir empreendimento econômico.
Restou permitido às empresas calcularem um crédito fiscal de 25% sobre a receita de subvenção.
Além disso, para utilização do crédito fiscal, há a previsão de diversos requisitos, sendo eles:
- Ser, o contribuinte, beneficiário de subvenção para investimento concedida por ente federativo;
- Haver ato concessivo da subvenção, editado pelo ente federativo, anteriormente à implantação ou à expansão do empreendimento econômico;
- Haver ato concessivo da subvenção editado pelo ente federativo que estabeleça expressamente as condições e as contrapartidas a serem observadas pela pessoa jurídica relativas à implantação ou à expansão do empreendimento econômico.
O crédito fiscal, permitido, por lei poderá ser utilizado em forma de compensação com débito próprios, vencidos ou vincendos ou ressarcido em dinheiro.
Importante destacar que a lei regulamenta o tratamento a ser dado a operações anteriores à inovação legal. Assim sendo, se existentes débitos em aberto, decorrentes da utilização das subvenções em desacordo com o art. 30 da Lei nº 12.973/2014, a norma permite sua inclusão em transação tributária, com descontos que chegam a até 80% da dívida consolidada.
Conclui-se que, pela nova lei, as receitas decorrentes das subvenções devem ser tributadas pelos contribuintes.
Crédito presumido e a Lei nº 14.789/2023
Atualmente, os contribuintes se questionam se a Lei nº 14.789/2023 afastou o entendimento do STJ, quanto ao tratamento diferenciado dado ao crédito presumido, acerca da não tributação pelo IRPJ e pela CSLL.
Como já exposto, ao julgar o recurso nº 1.547.492 o STJ se pautou no pacto federativo para excluir o crédito presumido de ICMS da base de cálculo do IRPJ/CSLL, ou seja, concluiu que não pode o estado oferecer um benefício às empresas e a União Federal afastar essa isenção, tributando referidas vantagens e, portanto, contrariando as normas estaduais.
Nesse sentido, há argumentos para a manutenção da exclusão do crédito presumido da base do IR e da CSLL, dado que a Lei nº 14.789/2023 não dispôs expressamente sobre esse objeto.
Os contribuintes, que ajuizaram ações judiciais com esse fim, já estão conseguindo, no Judiciário, afastar a nova lei e manter a não tributação do crédito presumido.
Alice César – é advogada do contencioso tributário na Andrade Silva Advogados.